固定资产减值准备与累计折旧

何徳萍

摘要： 固定资产减值准备与累计折旧都是核算固定资产价值的减少，是固定资产核算的重要组成部分。两者相互联系，都是“固定资产”账户的备抵账户，但同时又存在不同之处。本文中阐述了两者的联系，并就两者在性质、核算时间、针对对象、核算方法和账务处理方面存在的区别加以分析。

关键词： 固定资产减值准备累计折旧

固定资产减值准备与累计折旧都是固定资产核算的重要组成部分，都是固定资产的备抵项目，两者互为补充，共同反映固定资产账面价值的减少，无论是计提减值准备，还是提取折旧，都不同程度地体现了“正确计算损益、减少风险损失、合理确定成本补偿尺度”，充分体现了谨慎原则，也正是因为固定资产减值与折旧既有着许多共同之处，又存在着区别，所以在实际工作中往往对两者的差别认识不清而造成损失。为此，本文着重就两者之间的联系和区别作对比分析。

一、固定资产减值准备和累计折旧的含义

（一）固定资产减值准备含义

所谓固定资产减值准备，是指固定资产的账面价值超过其可收回金额的差别。可收回金额是指固定资产的公允价值减去处置费用后的净额与固定资产预计未来现金流量的现值两者之间的较高者。其中，固定资产的公允价值是指在公平交易中，熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换的金额；处置费用是指可以直接归属于资产处置的增量成本，包括与资产处置有关的法律费用、相关税费、搬运费及为使资产达到可销售状态所发生的直接费用等，但财务费用和所得税费用等不包括在内。可收回金额要取得公允价值减去处置费用后的净额与预期未来经济利益两者之中的较高者的原因是：如果固定资产公允价值减去处置费用后的净额低于未来经济利益，企业可以选择继续使用该资产；如果固定资产公允价值减去处置费用后的净额高于未来经济利益，企业可以选择现在出售该固定资产。

（二）固定资产累计折旧含义

所谓累计折旧，是指用来反映固定资产价值转移情况的科目，引起固定资产价值转移的原因包括有形和无形两种损耗，所以，在预计折旧年限净残值和选择折旧方法时，都要考虑两种损耗。其中，有形损耗主要是物质磨损、时间侵蚀、外部事故、破坏等原因造成的结果；无形损耗则是由于技术进步造成固定资产相对使用效能下降，从经济角度考虑提前予以报废，期末累计折旧科目反映的是企业估计的固定资产已转移价值的金额，将累计折旧作为固定资产原值的备抵项，可以反映出固定资产的账面净值。

二、固定资产减值准备与累计折旧的联系

（一）两者都是核算固定资产价值的降低

两者都核算固定资产价值的降低，无论是固定资产净值的减损，还是固定资产价值的转移，都意味着固定资产价值降低了固定资产减值准备与累计拆旧作为固定资产的减项，共同反映这一价值的降低，使得最终的固定资产净值等于可收回金额。

（二）两者之间相互关联

由于固定资产原值扣减企业估计的累计折旧可以得到固定资产账面净值，再通过固定资产减值准备，可以将账面净值调整为可收回净值，因此，从某种意义上说，固定资产减值准备是累计折旧的补充科目，它将累计折旧中估计有偏差的地方进行矫正，使得减值后的固定资产净值能体现可收回金额。另外，在计提了固定资产减值准备后，固定资产的折旧要以减值后的固定资产净值（不再是固定资产原值）为基础进行调整，也就是说，未来累计折旧的计提要考虑固定资产减值准备的影响。

（三）两者都体现了谨慎性原则

两者均在不同程度体现了正确计算损益、减少风险损失、合理确定价值补偿尺度的谨慎性原则。

三、固定资产减值准备与累计折旧的区别

（一）两者的性质不同

累计折旧和减值准备均作为固定资产的减项，两者在性质上是不同的，目的也不完全一样。折旧是固定资产在预计使用寿命内，按照定的方法对应计折旧额进行的系统分摊，以实现收入与费用的配比，于成本的分配手段或分摊过程。折旧表示的固定资产价值的减损，要是由于固定资产参与生产经营活动而形成的价值转移，它可以从品销售中得到补偿。而固定资产减值准备实质上是从“资产是预期未来经济利益”的角度出发，对可收回金额与账面价值进行定期比较，当可收回金额低于账面价值时，确认固定资产发生了减值，要计提固定资产减值准备，从而调整固定资产的账面价值，以使账面价值真实客地反映实际价值。固定资产减值所表示的价值减损，主要是由企外部环境或内部因素的变化引起的，与生产经营的关系不大，它可发生也可能不发生，具有很大的不确定性。

（二）两者针对的对象不同

累计折旧作为备抵项目是针对固定资产原值而言的，固定资产原值扣减累计折旧反映的是固定资产账面净值，固定资产减值准备则是针对固定资产净而言的。因为当固定资产原值发生减值时，如果企业已事先考虑到而采用加速折旧法计提折旧，固定资产可收回净值不一定会低于账净值，那么此时就不会计提减值准备。所以，定资产减值虽然是通过期末对固定资产逐进行检查得出的，但是它不是固定资产原值减项，而是固定资产净值的减项。

（三）两者的核算时间不同

固定资产折旧的计提是按月进行的，并根据用途分别计入相关的成本费用或当期费用，属于因正常时间推移在不同会计期间的成本费用，具有系统性和关联性；而固定资产减值准备的核算通常是在年末或指定的核算期末根据实际情况来进行，在并无证据表明减值已发生的情况下，一般不必作账务处理，因此，不同会计期间的减值损失与时间推移或正常使用之间并不存在必然的、系统的联系。

（四）两者的计提方法不同

企业根据固定资产所含经济利益的预期实现方式来选择折旧方法，可以采用平均年限法、工作量法、年数总和法、双倍余额递减法等。在新准则中，固定资产使用寿命折旧方法，预计净残值的改变都属于会计估计变更，采用未来适用法处理，不用追溯调整。所以，企业只要能证明其固定资产使用寿命与原估计有差异，就可以进行会计估计变更，对业绩进行调整，从而达到操纵利润的目的。而固定资产减值准备的计提不像折旧那样有多种可供选择的方法，它主要是通过对期末固定资产账面净值与可收回金额的估价，分析比较判断来进行计提的。但实际上，可收回金额计算的复杂使得资产价值难以确认。

（五）两者的账务处理不同

固定资产的折旧与日常经营管理息息相关，是经常发生的，所以其折旧额直接体现在企业经常性费用中，提取时借记“制造费用”、“管理费用”等科目，贷记“累计折旧”科目，并且在一般情况下不存在冲回问题；而固定资产减值准备的提取与企业日常经营管理无直接关联，导致减值的情形也并非是经常发生的，因而减值准备在计提时，借记“资产减值损失”科目，贷记“固定资产减值准备”科目。

尽管固定资产减值与折旧有着上述种种区别，但它们不是孤立的，而是彼此联系、相互影响的。固定资产减值准备是累计折旧核算不可缺少的调剂师，它弥补了累计折旧对资产减值情况反映不及时的缺陷，还负责核算长期闲置固定资产的价值减损，特别是在科学技术高速发展的今天，企业固定资产更新换代越来越快，利用固定资产减值准备及时地反映固定资产的减值具有很强的现实意义。但资产减值准备的计算中的可收回金额难以确定，易造成准确率下降，甚至产生借用减值准备人为调节利润的行为。为此，需要通过进一步完善相关政策法规、设置合理评价标准、逐步与国际会计准则接轨等途径创造资产减值管理的良好环境。

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