大数据技术发展对注册会计师审计职业判断的影响

雷灵变

(山西经济管理干部学院，山西 太原 030024)

一、大数据时代注册会计师职业判断面临的挑战

(一)注册会计师职业判断

注册会计师职业判断是指在审计准则、财务报告编制基础和职业道德要求的框架下,注册会计师综合运用相关知识、技能和经验,做出适合审计业务具体情况的有根据的行动决策。

由于注册会计师独立于被审计单位之外,与被审计单位之间往往信息不对称,外部经济环境复杂多变,注册会计师在执业过程中需要尽快了解被审计单位的相关信息,做出评估风险进行风险应对,并执行审计程序,在这个过程中合理运用职业判断成为首要任务之一。在审计实务工作中,注册会计师可以通过职业判断,利用自身专业知识,采取合理的审计程序,从而获取充分且适当的审计证据,并在此基础上最终得出正确的审计结论。因此,审计过程是一系列职业判断的过程,执业敏感度贯穿于整个过程,注册会计师的分析能力、判断能力和决策能力直接影响审计工作的效率与审计结论。

(二)大数据技术发展对注册会计师审计的挑战

伴随着科学技术的进步,大数据、云计算已经成为一种发展趋势,大数据技术对于互联网、电信、金融、交通、政府、医疗等多行业都产生了重大影响,大数据技术对财会领域及审计领域的影响正在蔓延。金税三期、金审三期、财务机器人、财务云等高新技术手段和方法的运用大大提升了财务工作效率,在给审计工作带来便利的同时,也给传统审计工作带来了新的挑战。广泛的数据采集与精确比对,使得注册会计师可以收集到大量相关的数据,使审计方法由传统的抽样审计逐渐转变为全面审计,审计程序设计更加科学、审计执行效率更高,从而有助于注册会计师得出正确的审计结论;证据多样化使得注册会计师需要重新审视审计证据的充分适当性。因此,在大数据和人工智能技术日益发达的现在和未来,注册会计师将面临海量数据的分析比对提炼,对其职业判断能力提出了更高的要求。职业判断是注册会计师这一职业存在的价值。

二、大数据技术对注册会计师职业判断的影响

(一)大数据下的经济环境改变加大了注册会计师职业判断的难度

1.新型实体经济不断产生,业务复杂多变。在大数据背景下,经济环境复杂多变,互联网公司、科技公司、网络中介公司等新型经济实体不断出现,数量越来越多,业务更加复杂,企业自身所面临的经营风险加大。在面对这些不确定的经济业务时,企业的财务人员就需要进行相应的会计估计,即根据经济业务情况,财务报告编制者需要结合企业的实际情况做出合理的职业判断。然而,对企业财务报告的可靠性、公允性发表审计意见是注册会计师的工作,换言之,注册会计师需要对财务报告编制者的职业判断进行再判断。

2.网上购物、网上支付等平台催生了新的经济业务。现在,互联网广泛普及,网上购物平台、网上支付平台等应运而生,这些平台都是一些特殊的经济体,它们扮演了“中间人”的角色,物流、资金流、业务流都影响着企业业务的复杂性,网络资金流是其主要业务之一,但这不同于传统企业之间的往来款。注册会计师对这些平台进行审计时,无法按照传统的审计流程进行,也无法通过传统的审计技术获取证据。因为往来款的主体是大量一个个独立的自然人,注册会计师无法执行函证这一审计程序以获取审计证据,而是需要执行分析程序,广泛采集购物平台的业务数据进行分析对比,以此判断往来款项的真实性。

3.发票的电子化催生了业务的风险。目前许多企业的发票已实现电子化,电子发票的真伪难以判断,需要网上查询。还有的电子发票可能是对方单位已经红冲的票据,企业依然拿来入账,注册会计师不可能把所有的发票验证真伪,但可以调用被审计单位及开票企业信用等级,判断企业发票造假的可能性。区块链发票的开具和区块链技术的发展也给注册会计师职业判断带来了巨大挑战。

职业判断是现代风险导向审计模式下实现审计目标的核心手段,在一定条件下,它使注册会计师增加了判断的随意性和主观性,在方便注册会计师工作的同时也加大了注册会计师的责任,而新的经济形势也给注册会计师的职业判断提出了更高的要求。

(二)大数据技术下注册会计师可以获取的大量信息提高了职业判断准确性

注册会计师是独立的第三方,是独立于被审计单位之外的,出于审计成本和审计效率的考虑,注册会计师需要在短期内了解被审计单位及其环境,了解被审计单位的内部控制并做出判断。然而,由于注册会计师需要考虑到审计效率和报告实效的因素,无法审计企业所有的经济业务,也不可能无时无刻地观察企业的经营情况,去获取无限的审计证据。因此,注册会计师和被审计单位之间就形成了相互博弈的关系,成为相互博弈的主体。被审计单位考虑到自身的利益,掌握信息的主动权,可能提供并披露不准确或伪造的会计信息,使得注册会计师在这场博弈中处于劣势。注册会计师需要查找被隐藏起来的“账外账”,增加了审计的不确定因素,因此,注册会计师在审计工作中,需要运用职业判断评估财务报告可能存在的风险并加以应对。

在传统审计中,这种信息不对称一直存在,需要注册会计师根据以往的工作经验与专业知识做出职业判断。在大数据背景下,注册会计师能够采集到的信息会更多,这些数据可以帮助注册会计师梳理线索,缩短与被审计单位之间的距离。例如,淘宝网可以根据个人的购物历史分析个人的喜好,银行可以根据资金流分析出潜在的客户流失,注册会计师可以根据企业的资金流分析判断业务的真实性。有些企业的业务造假通常配合相应的资金流动,但这部分资金流一般在到账后短期内会被转出或提现,注册会计师可以通过对银行的数据分析进行风险评估,找出风险点以制定应对措施。

(三)大数据下的审计证据多样化拓宽了职业判断的依据

在传统审计中,注册会计师一般使用抽样审计方法,从审计对象总体中抽取具有代表性的样本,并进行测试,根据样本测试的结果,去推断审计对象总体特征,并得出相应审计结论的方法。在大数据背景下,注册会计师能够获取海量的多样化数据,这些数据哪些有用,哪些可以作为推断审计结论的审计证据,给注册会计师的职业判断提出了新的要求。利用多维度数据精细比对、数据分析及人工智能来搜索有效数据及文本,除了审查企业的数据之外,还可以收集其他来源的可用数据进行辅助分析,扩大数据的审查范围有助于注册会计师判断数据的有效性及合理性,便于注册会计师取证并得出审计结论。

注册会计师需要在职业判断过程中灵活运用专业知识与经验对遇见的问题进行详细分析,包括分析具体行业或者业务特殊性，与常规交易比对是否存在差异，根据以往的审计经验判断获取的审计证据是否充分、适当,证据之间是否符合逻辑关系、能否相互印证等。注册会计师需要对所获取的内容进行综合判断,而不是机械地执行审计程序,仅依据会计信息得出审计结论。

审计准则允许注册会计师可以灵活运用职业判断,对审计证据的充分性和适当性做出评价,给了注册会计师一定的空间,但也对注册会计师的专业胜任能力提出了更高的要求。注册会计师是知识全面的复合型人才,不仅需要具备专业方面、管理方面、经济方面、法律方面、财务方面以及税务方面等丰富的知识,还需要熟悉信息系统的运用技术、具备良好的人际交往和沟通等能力。注册会计师的职业判断能力也会影响到审计结论,若不能客观判断重要性水平、识别和评估重大错报风险,那么就可能需要制定更为详尽的审计程序和获取更多的审计证据。一般来说,较强的职业判断能力意味着较高质量的审计结论和较高的审计效率,大数据技术给注册会计师提供了海量数据和分析技术,也给注册会计师的职业判断力提出了全新的要求。注册会计师需要适应新的分析手段与技术,判断审计证据的充分性与合理性。

(四)大数据技术下审计技术与方法的革新改变了职业判断的思路

与传统审计方法和技术不同,大数据技术给审计工作带来了颠覆性变革,不再依靠大量的人工收集、分析与整理数据,也不再依赖人工去判断数据的合理性与有效性,所有这些工作都由计算机完成。大数据技术的不断发展拓宽了数据来源的渠道,加大了数据之间的相互比对,提高了数据的真实性,促进了审计技术和审计方法的改进与发展。注册会计师可以运用技术手段对控制测试和实质性程序进行更加合理的安排,扩大审计范围,加大审计程序执行的力度,抑或是把大数据分析技术单独作为一种新型的实质性程序,扩大抽样规模,实施全面审计,降低抽样审计的风险,在计算机高速运算的状态下确保审计质量,更高效、更低成本地完成审计工作。

将其他非财务信息，如银行信息、税收信息、社保资源信息、客户信息、供应商信息、物流信息等和财务信息相结合,可以帮助审计人员从不同角度分析、观察、判断业务事件在企业内部开展的全过程。例如,房地产开发公司预售期房,在房产交付使用之前,房地产开发公司的主要往来款是预收账款,即预收个人的房款,针对这部分往来因为对方均为个人,同样不方便执行函证这一程序。但是在大数据背景下,如果可以调用个人银行流水,注册会计师就可以实现房地产公司与个人购房银行数据的完全比对,以此验证预收账款的真实性。注册会计师不需要像在传统审计过程中运用以往的专业知识与经验判断有多少预收款需要发出询证函,有多少可以收到回函作为审计证据。

三、大数据环境下提高职业判断的建议

云计算与大数据技术的兴起对审计工作的影响将是全面的、多层次的,并将朝着纵深方向发展,而注册会计师的职业判断能力直接影响审计效果。在信息化飞速发展的背景下,建议从以下几方面提高注册会计师的职业判断能力：

(一)政府要加快推进注册会计师行业的信息化建设

作为注册会计师执业管理部门的政府,要加快推进整个行业的信息化建设,提升行业信息化水平。中国注册会计师协会在《注册会计师行业信息化建设规划(2016—2020年)》中明确了“十三五”行业信息化建设总体目标,即用现代信息技术全面装备注册会计师行业,充分利用信息技术创新成果,形成以信息化设施为基础,以数据资源为核心,以技术支持和安全管理为保障,打造互联化、移动化、智能化的注册会计师行业信息化体系。只有实现了注册会计师行业的信息化建设,注册会计师在审计过程中才有可能利用信息平台,实现数据的合理化分析,提升职业判断能力,从而达到提高审计质量的最终目的。

(二)会计师事务所要尽快制定信息化条件下的质量控制制度

在政府推动信息化建设的过程中,会计师事务所要以《注册会计师行业信息化建设规划(2016—2020年)》为指导,利用互联网、云计算和大数据技术,实现审计业务的事前、事中和事后质量控制,探索即时审计和跟踪审计,打造内部管理和审计作业一体化云平台,为注册会计师审计提供更多的质量保证措施,提高职业判断的可靠性。例如,在所有数据都信息化的前提下,可以实现审计工作底稿复核的即时性,负责复核的项目经理和合伙人,他们获取和分析信息会更加容易,他们可以做到随时监控各个审计项目,而不是在传统审计形式下的后期复核,这对于他们运用职业判断来控制审计项目的质量是非常有利的。这种情况下,会计师事务所的业务质量也得到了有效提升。

(三)注册会计师要提高大数据和云计算下的数据使用技术

云计算和大数据技术的发展对注册会计师的职业能力提出了新的要求,注册会计师应该具备财务审计、信息系统审计和大数据分析等多种技能。国家行业信息化水平的推进和会计师事务所内部质量控制水平的不断提升会促使注册会计师不断提高个人的大数据运用能力,获取更多精准的审计数据,增强数据分析和比对能力,从而为职业判断提供更精准、更充分的数据支撑。提高职业判断能力,改变审计工作模式和审计技术,提高审计工作效率,为注册会计师行业和被审计单位提供有建设性意义的优质服务,从而促进我国经济的高质量发展。