高职院校如何实施政府会计制度

王 晶 褚建坤 赵忆岚

随着我国公共财力的不断扩大，政府的管理责任越来越重大，现行的预算会计体系已不能适应管理的需求，必须建立科学规范的会计体系来反映政府财务状况、财政状况，因此新的政府会计制度应运而生。作为事业单位的高职院校原执行《高等学校会计制度》，要想能顺利实施政府会计制度，需要在理论上、实践上做一系列的准备工作。

一、政府会计制度与高等学校会计制度的比较

(一)重构政府会计核算模式。政府会计制度在同一会计核算体系中实现财务会计和预算会计双重功能，通过资产、负债、净资产、收入、费用五个要素进行财务会计核算，通过预算收入、预算支出和预算结余三个要素进行预算会计核算。通过财务会计核算形成的财务报告、预算会计核算形成的决算报告，来全面反映政府会计主体的财务信息和预算执行信息。而高等学校会计制度，只设置财务会计五个要素进行核算，会计核算一般采用收付实现制，年终只按预算管理的需要编制部门决算报告。

(二)强化财务会计功能。政府会计制度的“双基础”核算模式，要求对发生的所有经济业务，都必须要进行财务会计核算。同时，运用平行记账的方法，对纳入预算管理的现金收支事项进行预算会计核算。而按高等学校会计制度进行的会计核算，不具有完全的财务会计功能。

(三)扩大政府资产负债核算范围。政府会计制度基于权责发生制的财务会计功能，根据应收或应付进行核算，扩大政府资产负债核算范围。而高等学校会计制度因采用收付实现制，资产、负债的核算，是在实际收到或付出时才进行。

(四)整合基建会计核算。按照政府会计制度要求,高等学校采用“平行记账”的方法，将基建项目纳入财务会计和预算会计的核算体系，按建设项目设全套基建明细科目进行核算，实现了真正意义上的“基建并账”。财务会计和预算会计并行的基建账务处理，全面反映基建项目资金筹措使用等财务状况，同时又有效反映高等学校基建项目预算的执行情况。高等学校会计制度要求高校基本建设需单独建账、独立核算，并至少按月并入学校“大账”。

(五)完善报表体系和结构。政府会计制度构建了财务报告与决算报告的双报告信息系统，财务会计报表有资产负债表、收入费用表、净资产变动表、现金流量表，预算会计报表有预算收入支出表、预算结转结余变动表、财政拨款预算收入支出表。高等学校会计制度，年末只需编制一套决算报表。政府会计制度中的净资产变动表、现金流量表是高等学校会计制度所不曾涉及到的新增报表。

二、实施政府会计制度需做的基础工作

（一）注重业务培训，加强队伍建设。高职院校应根据政府会计制度实施的新要求，对涉及到的财务、资产、基建、合同管理等人员进行全员培训，组织业务骨干人员组建政府会计制度具体实施专门工作小组，根据高职院校的具体情况，全面梳理、分析研判在执行政府会计制度时可能会遇到的问题，制定制度实施预案。

（二）开展资产核查工作。高职院校资产管理部门应清理核实和归类统计固定资产、无形资产、库存物品等资产数据，对已达到报废条件的资产，及时履行报废审批手续，为财务部门准确计提折旧、摊销费用提供准确基础信息。

（三）清理分析往来款项。高职院校的财务部门、具体业务经办部门应全面开展往来款项专项清理工作，认真分析每一笔往来款项的账龄，做好坏账计提的准备工作。制定内部规章制度，规范和加强往来款项的管理工作，定期清理往来款项，为准确核算资产负债和收入费用创造条件。

（四）清理基本建设会计账务。高职院校基建部门和财务部门，应按照具体基建项目清理基本建设会计账务，并对工程物资、工程预付款进行逐项清理，按规定及时办理基建项目竣工财务决算和固定资产入账等手续，做好取消基本建设会计账套的准备。

（五）规范合同管理。高职院校合同归口管理部门，应加强各类合同的清理、规范工作，建立完善的合同管理制度和信息系统。对于各类收入合同，应明确确认收入的依据和时点，对于各类支出合同，应明确付款的依据和进度，为按权责发生制要求进行账务处理提供依据。

三、高职院校执行政府会计制度存在的特殊问题及建议

（一）贷款基本建设支出挂账问题。我国历史上有相当一段时间国家对教育的投入严重不足，致使高等教育发展受到阻碍。为使学校得到应有的发展，各高校纷纷从银行或其他金融机构贷款，但因为还款来源不足，高校的银行贷款风险凸显，有些高校的贷款被银行列入不良贷款，高校的信誉受到严重影响，使得高校债务风险问题一度成为人们关注的社会问题。为化解高校债务风险，2009-2012年国家财政和地方财政集中筹集资金，用于偿还高校银行贷款。因高职院校的扩张发展较综合性大学晚一些，2012年以后很多高职院校仍存在贷款发展的问题，因此大多高职院校并不是国家化解高校债务计划的受益者。根据现行高等学校会计制度，为避免“事业基金”科目出现负数，各高职院校用贷款资金形成的基本建设支出，不能在支出科目中反映，而是通过“其他应收款”科目下开设的“贷款基建支出”明细科目来核算。贷款资金到账时，财务“大账”上，借记“银行存款”科目，贷记“长期借款”科目。将贷款资金转入基建账时，财务“大账”上，借记“其他应收款—贷款基建支出”科目，贷记“银行存款”科目。这种账务处理的结果在转入新制度时，在财务会计科目中，会出现虚增资产（其他应收款）和净资产（累计盈余）问题。根据权责发生制记账原则，贷款形成的支出，应该在发生支出时在支出科目中进行反映，以便最终能反映到净资产科目中，向政府会计信息的使用者提供科学、真实、客观的数据资料。

建议各高职院校，在旧账结账时，将挂账的“其他应收款—贷款基建支出”科目余额与“事业基金”科目余额进行对冲。若“事业基金”科目贷方余额小于“其他应收款—贷款基建支出”挂账数额，则将“事业基金”冲减为零，在新旧制度转换时，将剩余挂账金额进行冲减。在财务会计体系中，借记“累计盈余”科目，贷记“其他应收款—贷款基建支出”。在预算会计体系中，调减“其他结余”科目金额，允许新账预算会计“其他结余”科目中出现赤字。

（二）应收学费的核算问题。按照现行收费文件规定，高等学校按年收取学费，常规做法是在每学年开学时收取本学年的学费。为体现教育公平，政府要求各高校在学生缴费方面开启“绿色通道”，即不能因为未缴学费而影响学生入学、选课、听课等一切学生应享受的权利。学生未按时缴费时，学校只能提醒学生，缴费是其应尽的义务，而不能采取如何其他强制措施。因此，有应收未收的学费是每个高校常年存在的问题。高职院校因学生几乎都来自农村，而使欠费现象更为突出，有的高职院校在9月底的欠费额能达到上千万元，随着时间的推移，学生陆续缴纳学费，欠费额在次年的6月底达到最低。政府会计制度规定，单位取得或应收按照规定应缴财政的款项时，借记“银行存款”、“应收账款”等科目，贷记“应缴财政款”科目。年终清缴后，“应缴财政款”科目一般应无余额。对于高校应收而未受到的学费在什么时间入账，政府会计制度并未明确规定。因学费标准是一年的应缴数，理论上说，在一个学年的任何一个月入账都应该可以。但若在9月份将应缴学费入账，因“应缴财政款”科目年底应无余额，学校需要用实体账户的资金替学生缴入财政。因财力有限，学生欠缴学费数又大，高职院校一般没有能力垫付几百万元的资金。

（三）建议：1.在每学年末（6月份）将应收未收学费入账，因其数额相对较小，高职院校有能力垫付资金上缴财政，使得高职院校能够较好地执行政府会计制度；2.学生毕业三年后，经催缴仍未缴纳的学费，按规定报经批准后予以核销，对核销的学生学费情况在备查簿中进行登记，详细记录学生的姓名、身份证号、年级、专业、班级、学号、欠缴学费金额等信息；3.对核销的应收学费在以后年度又收回的，按照实际收回金额，借记“银行存款”科目，贷记“应缴财政款”科目。

高职院校财务部门应及时按照政府会计制度要求，清理旧账、建立新账，做好新旧会计制度的衔接工作。构建财务会计与预算会计适度分离并相互衔接的会计核算模式，为编制权责发生制政府综合财务报告做好准备，实现“双功能、双基础、双报告”的改革目标。