政府会计制度下公立医院财务核算问题的探讨

作者简介：齐乐，（1991.10-），男，蒙，内蒙古赤峰市，硕士研究生，中级会计师，研究方向：审计。

摘要：多年来，我国在政府会计领域实行以收付实现制为基础的预算会计标准体系，随着经济社会发展，预算会计标准体系很难适应新形势下的管理核算需要。为了规范政府会计体系，提供准确完整的政府财务报告，更科学的评价政府运营绩效，建立新的政府会计制度。政府会计制度由预算会计和财务会计构成，实行“双功能、双基础、双报告”并行的核算模式，财务会计以权责发生制为基础，对发生的各项业务进行会计核算，反映监督单位财务状况、运行情况以及现金流量等;而预算会计则以收付实现制为基础，对单位预算执行过程中的全部收入和支出进行会计核算，反映监督预算收支执行情况。正是由于这两种核算方式的差异导致账务处理和新旧制度衔接的过程中出现一些问题和难点，结合公立医院的行业特殊性，探讨更合适的财务核算方式。

关键词：政府会计制度;公立医院;财务核算

引言：2019年1月1日起，公立医院已经全面实行“政府会计制度”废除旧有的“医院会计制度”。在实际运作中，收支的实现是在原有的财务会计发生系统的基础上增加了真实的预算会计系统，从而实现了财务会计和预算会计的双重方式，通过该系统可以实现公立医院的财务信息和预算要求，以及加强对财务資金和预算绩效评估的有效监督管理。大型公立医院需要在财务管理问题上树立新的管理理念，积极响应新的会计制度要求，以此提高医院的财务管理层次。

1 政府会计制度主要内容简述

政府会计制度改革的制定和实施，主要是基于会计法、预算法以及政府会计准则等相应的政策和法规的基础之上，所颁布出台的政府会计制度，包括了9项具体准则以及1项具体准则的应用指南，以及公立医院所执行的行政事业单位会计科目以及报表，包括了7项特殊的行业所执行的政府会计制度有关的补充规定，这些改革规定对行政以及事业单位等的财务会计核算形成了系统的指导和遵循。其中，所涉及改革的关键是对政府会计核算的模式进行了重构，政府预算会计以及财务会计其功能实现了适度分离和相互衔接，财务会计科目其要素包括资产、净资产、负债、费用和收入等，可以对会计主体的财务实际状况、资金管理以及财务运行等进行反映;预算会计科目其要素包括预算收、支、结余等，可以对会计主体的预算收支执行情况等进行充分反映，预算信息以及财务信息的反映更加全面和具体。同时，政府会计制度改革对政府会计准则制度体系进行了充实和完善，通过对医疗机构、学校、科研单位、地勘等事业单位会计制度进行整合，有效解决了政府会计领域所存在的标准不一以及行业差距过大的问题，财务信息的可比性得到强化，会计准则体系更加规范细致。[1]

2 新政府会计制度的基本特征

目前公立医院在实施新政府会计制度过程中希望体现出多点基本特征。例如，首先在归并统一过程中，公立医院希望结合自身通用业务与决算报告相关信息分析医院内部会计制度的归并与统一;其次是继承创新，在公立医院中分析会计科目设置与报表体系内容，力求创新，公立医院要通过新政府会计制度中的财务报告与决算报告内容强调权责发生制的现实意义价值，完善传统会计信息机制，增强公立医院会计主体设置合理性，特别关注公立医院中企业财务报告管理工作信息化建设的重要价值。

3 新的政府会计制度对医院会计核算造成的影响

3.1 调整会计要素与会计核算科目

如果同一项工作在不同的地方存在不一样的含义和标准，就会有各种各样的问题出现在实际操作之中。公立医院的会计要素最初包括五个财务会计要素：资产，净资产，负债，收入和支出，但是在政府会计体系重组后，出现了三个新预算要素：预算收入，预算支出，和预算结余，会计要素已添加。医院需要考虑多个重要元素，将财务会计与预算会计同时发展。在符合新的政府会计制度要求的基础上，对医院会计制度作出调整，使之符合新时代公立医院的发展需求。例如，在设置会计科目时，把研发费用与应收利息添加到资产项目中，取消医院患者的医疗收据，将要收取的帐户视为集合期限，取消应付的福利费和社会保障费，并将新的帐户项目（例如累计盈余）添加到净值类别中。在本次政府会计制度改革中，预算会计相比较财务会计而言所涉及的内容变化比较大，是本次改革的重点内容。所以，大型公立医院应该加强对预算会计的重视程度。在此次新的政府会计预算体系中，预算收入、支出及结余等都是会计要素应该具备的，预算支出包括行政支出，业务支出，财政补贴等，非财政预算包括科教项目结转额。大型公立医院对这些会计项目进行了不断的改善和相应的调整，使预算会计项目的合理性规范性得到了极大地提升，使大型公立医院的资金流向更清晰且合理。[2]

3.2 财务会计核算科目和核算口径出现了变化

在政府会计制度改革中，对于会计科目的设置进行了调整，具体来说，主要表现为：一是更加重视对公立医院国有资产以及国有资产投资使用收益的管理，增加了物资和固定资产等相关的分类使用科目，将租金、捐赠、投资收益以及利息等收入独立作为一级会计核算科目;二是取消了待冲基金科目，对固定资产计提折旧的期间为购置固定资产当月;三是突出了待摊费用以及预提费用、预计负债等相应的负债类科目;四是取消了以往的事业基金科目等内容，增加了累计盈余，并下设财政项目、医疗、科教、新旧转换盈余等明细科目;五是预算会计收入以及费用科目等对照财务会计科目进行设置，预算结余类科目通过设置资金结余科目来反映净资金的结存，财政拨款结转和结余科目反映财政以及项目的结转结余，并设置非财政拨款结转以及非财政拨款结余等对非财政专项资金的结转以及结余进行反映。同时，在会计核算的口径方面也出现了一些变化，财务会计运用权责发生制，而预算会计则运用收付实现制，不仅可以对医院的资产负债以及成本等进行反映，同时也进一步强化了对财政资金的监督管理。

3.3 公立医院相应的财务会计报表体系出现了变化

政府会计制度改革后，要求公立医院应该按照财务会计以及预算会计等对应形成财务会计报表以及预算会计报表，用以反映权责发生制下的公立医院的资产负债表、收入费用表、现金流量表等，以及收付实现制下的预算执行信息。同时，政府会计制度改革下，要求公立医院在进行财务报表的编制过程中应该对相关的信息以及资料等进行披露，增加附注内容以对财务报表进行补充，对预算报表中相关的未知信息进行披露。此外，根据重要性的原则，对影响公立医院经营状况的一些非量化信息等进行公开，进而促进提高公立医院财务报表的真实性以及可利用性。

4 政府会计制度改革下加强公立医院财务核算以及管理的策略

政府会计制度改革对于财务管理以及会计核算等方面的影响是全方位的，然而一些公立医院在财务会计核算方面还存在着不少的问题，一些财务会计人员对于财务会计核算的变化掌握不够全面，会计核算政策应用、科目使用以及实务操作等方面出现了不少的问题，促进提高公立医院的财务会计核算水平，应该重点从以下方面进行改进完善：

4.1 加强财务会计核算，提高财务核算水平

（1）新制度要求取消待冲基金科目。新制度取消待冲基金科目，同时对固定资产折旧时点也做了改变：由原来的当月增加次月计提变为当月增加当月计提。在预算会计模式下，只有购买固定资产或无形资产时发生了资金支付行为才做预算会计分录，在计提固定资产折旧费或无形资产摊销费时不再做预算会计账务处理。（2）遵循配比性原则，合理确认科教项目收入。权责发生制遵行配比性原则，收入的确认是在收入实际发生时确认，其对应的成本是为了取得该项收入而发生的实际成本。结合公立医院实际，建议采用成本配比的原则确认科研项目收入，在科教项目实际支付时视同成本发生，并按配比性原则对科教项目收入进行确认，这样既满足了新制度下财务会计按照权责发生制原则，也考虑了会计核算的实际操作，还能合理确认科研项目收入。在科教项目明细账和辅助账的设置和核算中需关注：应按照财政、科教和自有三类资金来源对科教项目收入进行明细核算。同时，为了确保课题收入的独立核算、专款专用，在预算会计科目设置中应按照课题项目进行明细核算。（3）实时校验差异调节表，提高财务核算水平。差异调节表是反映两个不同会计核算基础对收支确认的差异，是连接财务会计和预算会计两种不同核算方式的纽带。编好差异调节表是验证会计核算准确性的校验器。由于新制度只要求医院在年度末财务报告中编制差异调节表，且编制难度很大，所以很多公立医院在开始实施新制度时并未编制该表。但是为了确保会计核算的准确性，公立医院应在开始实施新制度时尽量每日编制差异调节表，通过差异调节表反映的问题及时追溯当日的凭证，找到问题原因并及时更正，再逐步过渡到按周、月、年进行编制。同时，由于每天编制调节表工作量巨大，建议借助信息化手段进行实时校验，减少财务人员工作量，提高准确性。

4.2 建立完善的成本控制与管理责任制度

需要看到的是，全成本核算模式在医院财务管理中效能的发挥，不能仅仅依靠对应的宣传，还需要切实的落实到每一个工作人员的工作中去，确保他们树立正确的成本控制和管理意识，并且将全成本核算中自己的责任内容进行界定，然后妥善的实现自身工作行为的调整和改善，以便步入到理想的成本控制和管理责任格局。对于财务管理人员而言，需要本着全成本核算的诉求，确保实际的财务管理机制得以构建;对于其他部门的成员而言，需要正确认识全成本核算对于自身工作的影响，思考自己应该如何调整工作方式，优化工作内容，以便步入到更加理想的全成本核算格局，由此确保实际财务管理工作质量得到不断的提升。

4.3 加强财务核算和会计之间的相关性

由于医院财务的不断发展，加强了医院会计与财务核算之间的关联，医院主要有提升资金使用效率以及使用方法等财务内容，为科学合理地分配医院收入和资金使用，需要制定针对性的规章制度，提升资金的使用效率。为制定更加完善的规章制度和财务体系，必须做到医院资金收入与支出的完善性、准确性，确保财务管理能够发挥有效的职能。不断加强财务核算和会计的关联，颁布相关财务报销标准，对资金的进出需要有合理的考量，结合实际情况保证报销有序进行，对异常的资金使用不予报销。医院需从业绩状况、是否与各部门正常展开工作、财务核算结果等方面规范对会计的绩效考核标准，完善财务核算工作。

4.4 突出公立医院财务会计核算管理的重点

政府会计制度改革中，对预算会计科目进行了系列的调整，在公立医院的财务核算过程中，应该注重突出财务核算的重点，对医院的预算管理工作进行有效地改进和完善，尤其是对公立医院的会计预算管理进行细化，促进公立医院会计预算支出的透明具体，以及预算执行的规范和科学。同时，应该适应政府会计制度改革中对于成本分析报表的取消，结合公立医院的经营特点，创新完善成本核算体系，有效地改进优化成本管理措施，促进公立医院成本管理水平的提高。

4.5 加强医院信息化建设，推进新制度实施

一是平行记账业务。对于日常经济活动业务，可以通过设置财务会计和预算会计科目的对照，在录入财务会计分录后，自动生成预算会计分录。同时，在信息系统中内置医院特色的业务场景模板，通过选择模板进行记账。二是期末结转业务。新制度要求财务会计和预算会计期末均要进行结转业务处理。通过在会计信息系统中实现设置每月结转收支模板，调用月结模板完成全部收支业务的结转，简化结转的工作量，提高工作效率，减少出错概率。三是本期盈余和预算结余差异调节的处理。新制度要求编制差异调节表，因涉及大量记账凭证，编制难度大，易出错。可以通过信息化手段实现自动生成，在保存记账凭证时自动检測是否存在财务会计与预算会计的收支差，根据设置的影响因素，自动生成差异产生的具体项目和金额，确保快速、准确编制差异调节表。四是报表体系设置。新制度下报表包括财务报表和预算报表，信息化建设中应支持对上述报表的统一管理。[3]

4.6 引导医院内部管理进入到更加有序的状态

医院财务管理工作的开展，全成本核算模式的贯彻，关乎到医院的发展，关乎到每个部门和个人的利益，因此必须要依靠这样的契机，实现内部各种关系的优化处理，确保内部管理处于更加有序的状态，这也是确保医院财务管理体系朝着完善方向发展的关键点所在。在此过程中，需要关注的节点有：在全成本核算系统架构的过程中，要对于各个部门财务管理诉求进行研判，依照整体财务管理系统建设的要求，明确其业务操作模式，确保可以生成更加有效的功能模块，以帮助其更好的做好全成本核算管理工作;内部管理系统在不断完善的过程中，需要思考其与实际全成本核算系统之间不吻合的节点，然后将此作为切入点，由此采取对应的措施，引导实际的内部管理系统运行朝着更加理想的方向发展和进步。

4.7 对相关财务人员加强考核和培训学习

为加强医院财务核算水平的提升，应定期对财务会计进行专业的指导和培训，使财务工作者不断更新知识和技能，开展专业的知识技能讲座，树立正确的价值观和工作观，顺应时代发展，不断优化自身素质，并运用到财务工作当中;实施业绩考核，推动财务人员高效化工作;建立财务核算信用系统，专门考核财务人员工作结果对其进行整体评估，保障财务人员的核算水平稳步提升，促进其工作积极性。另外，为确保医院在紧急状况下财务核算的准确性，应加强财务人员面对突发状况的应变能力，同时也要加强财务人员信息化技术的培训，使其能够正确有效运用财务核算软件，提高综合能力，保障了财务核算的科学性。

4.8 制定完善公立医院财务管理工作的系列细则办法

改革后，公立医院的财务会计工作体系应该按照改革所提出的明确要求，进一步细化完善公立医院的财务管理工作细则，对公立医院财务工作的职能进行合理的分配，对财务核算工作的开展实施进行详细的指导和约束，尤其是应该注重在做好公立医院的会计要素优化、会计科目调整、会计报表完善等工作的基础上，結合公立医院内部组织架构以及财务治理模式特点，按照改革要求建立完善的会计核算体系，强化对公立医院的资金使用管理尤其是财政资金使用管理的核算监督，进一步提升财务会计工作的规范性严谨性。

5 结束语

执行政府会计制度的两年有余的时间里，财务人员完成了制度的新旧衔接、日常会计核算、期末结转结账、财务报告的生成等一系列工作，不断地实践和改进中，完善了政府会计体系的搭建，在具体执行过程中，虽然会遇到各类问题和难点，财务人员需要在本单位实际情况的基础上，灵活运用新政策，充分发挥政府会计制度的优势，提升医院的整体财务水平，实现财务信息的一体化建设，促进财务会计制度的新变革。

参考文献

[1] 师园园，李荣.政府会计制度下公立医院财务核算问题的探讨[J].财经界，2021（36）：96-97.

[2] 张莹.新政府会计制度对公立医院财务核算的影响[J].今日财富，2021（16）：153-154.

[3] 王雪晨.政府会计制度改革对公立医院财务管理的影响探讨[J].中国总会计师，2021（08）：151-153.

[4] 刘爱.政府会计制度下公立医院会计核算工作探讨[J].中国民商，2020（7）：183，189.DOI：10.3969/j.issn.2095-5286.2020.07.139.

[5] 赵冰洁.政府会计制度下公立医院科研收入确认存在的问题及应对[J].财务与会计，2021（17）：64-65.DOI：10.3969/j.issn.1003-286X.2021.17.018.