两统筹视域下的国企国资审计研究

骆冬生 赵三星

摘要：“十四五”规划提出要发挥国企国资的经济战略作用，国有企业是我国经济市场上的重要支柱，但是其规模宏大，涉及范围广，涉及行业包括零售、批发、建筑、工业等，这在很大程度上加大了审计机关审计的难度。两统筹在一定程度上减少重复审计、交叉审计为本不富裕的审计资源节省了大量审计资源，从而能够扩大审计领域，基于两统筹的角度对国企国资审计进行改善，能够将审计资源得到进一步的节省，从而实现审计全覆盖。

关键词：两统筹;国企国资审计;统筹审计力量

国有企业与国有资本是我国实现民族复兴以及实现伟大中国梦的重要力量，习近平主席曾在2016年10月10日全国国有企业党的建设工作会议中特意强调“国有企业是特色社会主义重要的物质基础和政治基礎，是我们党政兴国的重要支柱和依靠力量。”。根据财政部2020年数据显示，国有企业（不包含金融企业）1～11月的营业总收入高达556124.8亿元，国有企业及国有资本的兴衰能够在一定程度上左右国家经济的发展。因此，加强对国企国资的监管是国家治理体系的重中之重。近些年，国家机关提出审计全国覆盖的理念及付诸实践，并且取得了巨大的成就，然而随着对环境及脱贫攻坚等方面的重视，节约出的审计资源不足以支持审计任务大幅增加所带来的压力。所以将审计两统筹运用到国企国资审计中并且站在两统筹的角度去规划国企国资审计是审计机关必须完成的任务。

国企国资审计是国家审计中的重要组成部分，也是我国监督体系中不可或缺的一部分，在保卫我国国企国资不受损害并实现保值增值的过程中扮演着重要作用，也是实现审计全覆盖的有效路径，因此通过两统筹的视角去完善国企国资审计能够进一步提升审计全面覆盖的力度。

一、文献综述

两统筹是指在资源给定的情况下，分别从审计项目与审计组织方式两个方面进行统筹协调，从而提升审计效率、节省审计资源的过程。而站在两统筹的角度去完善国企国资审计则应是统筹可以统筹的力量，除了统筹审计项目与审计组织方式，还可以统筹审计力量、外部力量等。而审计项目统筹是指将现有各自独立运行的审计项目通过融合镶嵌等方式进行有机结合以及“1+N”的审计模式，将各个审计项目通过专家审核进行科学合理统筹，进而达到相互融合的有机整体。在统筹外部监督力量方面，何敏飞（2017）认为税务机关与审计机关都在企业税务上具有经济稽查的特性，在此基础上二者可以相互配合。贺鹏浩等（2019）认为审计机关在实践中遇到涉及领域比较广泛或者会出现超出自身能力的情况，因此就必须加强审计机关与其他监督主体之间的协调，从而让整个国家监督体系整体提高，达到监督合力的效果。在统筹审计力量方面，时现（2019）认为大型国有企业及上市公司等大型企业的内部审计相比于其他中小型企业其地位水平较高，审计资源较其他企业充足，进而能够做到自觉和国家审计相对接，国企国资审计也因此可以与其内部审计及社会审计进行有效的整合可以形成监督合力。何燕（2020）认为内部审计作为企业自我监督机构，能够有效降低企业经营风险及为外部审计提供相关审计资料从而有效补充外部审计的不足并且能够在一定程度上保护国有资产的安全避免国有资产过度损失。

国企国资审计是国家审计机关对国企国资的财务财政收支的真实性、合法性、效益性、有效性等进行的综合性的审计监督行为。郭檬楠等（2019）通过对审计署披露的部分审计公告进行实证分析，得出在国资委和国家审计机关确保自身职责明确的前提下，二者进行充分的协调配合，能够在一定程度上实现国有资本保值增值。

综上所述，虽然各地审计机关对审计两统筹都做出了明确的响应，但是研究审计两统筹方面的文献却很少，以及审计两统筹处于初步探索的阶段。依据审计署制定的两统筹为背景对国企国资审计进行改善具有很好的研究价值。

二、国企国资审计站在两统筹视角的必要性

改革开放40多年以来，我国经济取得了质的飞跃，从当年经济发展落后的国家一举发展成世界第二经济体，而国有企业和国有资本为我国的经济发展做出了卓越的贡献，银行等金融企业为我国大部分企业的发展提供了有力的经济支持，国防企业为我国军事力量提供强力的后备支撑，并且国有企业带动了大量的就业机会从而极力推动国家经济向前发展。然而在国企制改革的初期，由于缺乏必要的监督体制，大量国有资产流失到私人企业手里，使国家财产遭受严重损失，在一定程度上阻碍了国家经济发展的速度。现在处于国有企业混合所有制改革的关键期，为了不重蹈覆辙，审计机关加强对国企国资审计监管就变得尤为重要。近几年国家和地方审计委员会的成立让国企国资审计机关由原先的行政型审计转变为真正意义上的由党所领导的国家型审计，为审计机关更好执行审计工作以及被审计单位能够自觉履行其受审的义务提供了有力的保障。近些年国家审计与其他监督主体进行协调统筹，在一定程度上为国家审计的全覆盖创造一定的条件。然而国家审计资源有限，审计人员的人数严重不足远远无法满足日益增长的审计需求，因此无法做到事无巨细地审计监督，进而就会存在应审而未审的局面，无法保障国有资本不受损失。

在审计署未提出两统筹的概念之前，审计机关并未从宏观的角度去规划审计工作，审计机关内部之间的审计项目缺乏必要的交流，从而使国企国资审计机关内部之间的审计信息无法传递，因此产生了大量的重复审计及交叉审计，使原本比较紧张的审计资源无法得到高效利用，进而使审计的效率大大降低。因此需要站在审计的角度对国企国资审计进行重新规划，让有限的审计资源发挥最大的效用。

三、创建“两统筹”视域下的国企国资统筹路径

（一）审计机关内部统筹

1. 把握审计整体统筹

国企国资审计需要在整体局面上把握统筹力度。审计机关根据国有企业规模、是否具有战略意义，对国家安全的重要程度来明确审计的方向以及审计重点，将审计资源因地制宜地进行分配并将制定好的审计计划交由国家审计委员会进行审查核实，再由各地审计机关根据国有企业的特点以及所处行业再对审计项目进行统筹安排并下达审计任务。在制定总体审计计划时，审计机关可以向相关领域专家寻求整合意见，将各个审计项目组成员安排在一起进行协商探讨，在必要时聘请经验丰富的注册会计师参与其中。在执行审计项目时，审计机关应该积极调动审计上下级人员，使其在执行审计任务时进行充分沟通协调，上级审计人员将先进审计方法和理念传输给下级，提高下级人员执行审计能力的效率，下级审计人员将丰富的审计经验通过合作传递给上级，达到合作双赢。

2. 加强审计项目统筹

由于国有企业和国有出资企业处于瞬息万变的经济市场上，虽然需要领导层拥有灵活应对风险的头脑去做合乎国企国资发展的决策，但是领导层的任何一个决策在一定程度上能够左右国有企业的发展，因此国企国资审计的重点在于加强经济责任审计。然而经济责任审计领域广、审计范围大、审计任务重，因此需要加强其与其他审计项目统筹结合。国企国资企业按其性质分为国有盈利企业及国有非盈利企业，针对国有盈利企业，以其资金流向及重要政策落实情况作为审计主线，将资金专项审计及重大政策跟踪落实审计作为主体，将经济责任审计根据其审计内容进行合理地嵌入，确认专项资金是否被相关领导层挪用，相关建设项目的进程是否真实进行等。针对国有非盈利企业，要确保在财务收支准确无误的情况下，审计机关应注重相关领导层是否真实履行其相关审计责任，将经济责任审计与之相融合，在保证日常经济开销业务准确无误的情况下，重点追查日常开销是否存在铺张浪费的行为，并及时追究相关领导责任，确保每一分钱都花在刀刃上。另外，针对重污染国有企业，审计机关应以自然资源审计为中心，将经济责任审计与之融合，在制定总体审计计划时要与环保部门相协商并深入了解被审计单位生产经营模式以及污染产生源头，根据污染源头去制定针对性的方案。在审计实施过程中可以聘请相关领域专家参与审计方案，将同行业企业进行对比，及时对被审计单位下达改正意见，敦促其进行定期改正，如果定期未予以改正，则追究相关领导的环境责任，并且不定期检查整改情况，杜绝领导层懒政惰政行为。积极运用大数据平台对相关领导的资金动向进行重点侦查，杜绝线上形式的受贿，及时侦查相关领导的消费记录，对于存在的异常记录进行重点追查，及时对相关领导经济问题进行追究。积极运用无人机以及卫星定位进行环境侦查，做到现场审计与非现场审计相结合，从而提升审计执行效率。

3. 创新审计组织方式

国企国资审计可以借鉴共享审计师模式，将国企国资企业供应链上下游的企业所聘请的会计师事务所进行联合绩效审计，由于存在保密原则，会计师事务所可以与国企国资审计机关进行非关键性信息共享，及时判断领导人员所执行决策是否正确，进行相应的反馈并针对现有的生产经营模式是否达到资源最优进行深入审查，更能节省审计的时间成本以及节省审计资源的浪费。如果上下游企业均为国有企业，可以尝试运用同一审计机关进行审计，充分调动相关内部审计机构并组织其进行联合审计，在不涉及核心机密时加强关联企业内部审计之间的合作，组建内部审计网，加强信息共享机制，在制定总体审计计划时要加强其与内部审计间的沟通，减少重复审计的可能性，相互借鉴学习，相互促进，相互补充，由于信息之间减少信息不对称性，从而节省内部审计成本。让内部审计把好审计监督的第一道关口，并确保提供给审计机关的审计成果真实可靠，以及在既定的内部审计资源下，尽可能发现问题，从而减少国家审计的工作负担，确保审计工作量高质量高效率，如果上下游非国有企业时，要加强与为其服务的会计师事务所之间的相互协作，减少工作量的同时，事务所要客观公正地执行审计任务，保持独立进行审查监督。确保审计质量不受损失。

（二）统筹外部力量

1. 统筹审计力量

内部审计、国家审计及社会审计并称审计的三大主体，虽然各自的地位及服务的对象有所不同，但是三者在审计方法、审计内容及审计目标上都大致相同，这是进行统筹审计资源的前提。内部审计置身于被审计单位，对被审计单位内部情况相对于其他审计主体而言了解比较透彻，能够轻易获得企业的经济管理活动相关资料，对可能存在的相关问题向管理层提出针对性建议，并且近些年内部审计加强对企业内部控制的有效性进行审计监督，而国企国资审计中的财务报表审计在确定审计计划时需要对被审计单位的内部控制情况进行评价，确定其对内部控制的拟信赖程度，确定总体审计计划和具体审计策略提供一定的参考，针对内部审计所审查出的问题，审计机关以国企国资审计借鉴内部审计的成果。审计署为了使内部审计更加有针对性的服务于国企国资审计，将内部审计的内容与国企国资审计内容趋于一致，并通过发布一系列的规定将其定格下来，并每年进行一定的变动。动用内部审计人员的力量去缓解国家审计人员的压力，将部分审计任务分配给内部审计人员，在不对其原有工作产生影响的前提下让其进行有针对性地审计，并且引导内部审计对内部控制进行有效的完善建设，能够让内部控制有效的发挥其作用，尽可能地降低重大错报风险，在保持审计风险不变的情况下，从而减少审计人员的时间和成本。

国企国资审计人员相对于日益增加的审计任务而言相当紧缺的，因此需要借助社会审计的力量。社会审计机构常年处于激烈的社会市场竞争之中，拥有大量的审计经验，而且社会审计规模宏大，2018年全国拥有注册会计师资质的有26万之多，而从事该行业的人员超过30万人多。通过购买社会审计服务既可以有效地缓解国资国企审计人员的不足，也可以提供社会审计更多的市场，带动社会审计的发展。国企国资审计机关可以聘请社会审计机构去分担非关键性审计任务，并跟社会审计人员相互学习，在相互合作的同时向社会审计机构学习先进的审计方法、审计经验。在制定总体审计计划之初要将注册会计师所担负的任务，在执行审计任务时，要加强对其进行监督。在保证审计任务执行效率的同时也要保证审计任务的执行质量。

2. 加大与其他监督主体的统筹

国企国资审计虽然对国有企业及国有出资企业有审查的义务，但是惩罚的权力有限，审查出的问题需要移送到其他监督主体，为了减少移送时间，国企国资审计机关需要加强与其他监督主体的协调统筹。审计机关可以建立信息共享平台，在审查出相关问题时能够及时通过共享信息平台向税务局等相关部门进行及时反馈，尽可能保障国家财政安全。

3. 统筹社会公众的力量

为了能够让人们更多地了解国企国资经营等状况，审计机关可以通过新闻媒体等媒介披露部分不涉及国家机密。企业核心技术的审计报告敦促国企国资相关企业及时向公众披露其经营状况，让人们进行的监督。建立多维度举报平台并且和经济责任审计相挂钩并且建立有效的信息保护机制，在保护举报人安全的情况下，再对信息的真实性进行调查，并及时发现问题，并及时追究当事人的责任，真正做到人民与政府的有效合作。审计机关可以制定奖励机制，在举报信息正确的情况下，根据举报信息的重要程度合理安排奖励金额，调动人们举报不法行为的积极性。审计机关也需要积极与相关新闻媒体进行协作，建立针对不擅长运用网络智能产品的人群的特殊举报平台，充分发挥社会公众的力量。

国有企业和国有资本是实现我国伟大中国梦的关键力量，也是我国市场经济重要的顶梁支柱，提升国企国资审计力度不仅是国家审计机关的责任，也是国家治理的关键一环，科学合理地将两统筹运用到国企国资审计中，并统筹可以统筹的力量，有效提升审计效率，进一步推进审计全覆盖的步伐，为国企国资的保值增值保驾护航。

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（作者单位：西京学院会计学院）