论宋代的赋税管理制度及其借镜*

□ 周道生

（湖南税务高等专科学校，湖南 长沙 410116）

论宋代的赋税管理制度及其借镜*

□ 周道生

（湖南税务高等专科学校，湖南 长沙 410116）

宋代的赋税管理体制较汉唐开放和灵活，财税管理体制进一步系统化，建立了从中央到地方的商税征收体系，为实现赋役均平和税负公正而采取一系列的税收政策，实现严密而系统、多层次的监察体系。

宋代赋税；体制系统化；商税征收体系；赋役公平；监察体系

宋代的赋税管理体制比汉唐远为完备，政策也较汉唐开放和灵活。特别是对商业和海外贸易税收的管理较宽松和合理。财权进一步集中到中央和皇帝个人手中。

一 财税管理体制进一步系统化

宋代的财税管理体系分中央和地方两大块，中央和地方各有一体系，且中央直接管辖地方，权利集中于中央和皇帝。

首先，中央财税管理机构从户部变为三司，“三司”即为盐铁司、度支司和户部的合称。盐铁司、度支司从尚书省的二十四司中独立出来后，地位显赫，权力极大。“三司”集天下财税大权。宋代财税大权高度集中于中央。

中央财税管理体系分御前财赋，朝廷财赋和户部三条支用渠道分立并行，如三足鼎立。御前财赋（又称内藏，后改称左藏南库）是皇室私财，由皇帝独自掌管。朝廷财赋，是由中书（后称尚书都省）管辖的左藏南库、左藏封桩库储存的财赋。主要是征收用于军事支出的财税和满足战事需要的财政支出。户部主要是管理田赋。

其次，地方的财赋管理体制。宋代州郡之上设路级行政区，太宗时全国有15路，后增至18路，神宗元丰时有23路，北宋末年24路。每路设转运使，主管本路财赋征收和财政管理。史载转运司“掌经度一路财赋，而察其登耗有无，以足上供及郡县之费。”（《宋史》卷一六七《职官志·都转运司》）转运司是中央理财机构派驻地方的代表，比之地位较低是提点刑狱司，提举常平司（仓司）和经略安抚司（帅司）登监司。转运司下设副使、判官及众多属员。主管文字、干当公事等。宋代路级转运司“以掌一路财计为主”，基本上没有军权。南宋地方最高财税主管机构是总领所，即称“总领诸路财赋军马钱粮所”，主要职责是保证某一方面御前军的军需供给，史称“中兴以来，驻跸吴令，控扼之地，上下数千里，列屯相望，费用不赀。”地位在户部之下，诸路转运使之上。介于朝廷户部与转运司之间。总领所的设置是应战事之需，负责筹措各军军需而设，不是严格意义的财税管理机构。

地方路以下设府、州、军、监为第二级地方行政建置。府、州、军、监其行政长官为知府、知州、知军、知监，府高于州，全国有38府，如北宋大名府、南宋应天府、西京河南府。州分上、中、下三等，全国有254个州。军与州平级，设在沿边驻军重地，监设在矿产丰富之地，主管矿业开发和矿税征收。府州设有府令、州令管理田赋，府州还设有专职官员主管户口、人丁和田赋、徭役征调。县是第三级的财赋管理机构，宋代全国有县1254县。知县（令）总管田赋、徭役征调。县的县丞负责户籍、田赋和徭役的催缴，版籍的编辑并上报之府、州、直至户部。乡、里是宋代农村的基层单位。他们的乡长、里正要负责登记编造户帖、户抄。清查隐匿人口、土地情况、造册申报到县。负责催缴农户纳粮、服役、缴纳代役钱等。宋代从户部到州县直至乡村坊廊都有一套严格的丁户等第簿籍管理制度，作为征收田赋、徭役、免疫钱的依据。

二 从中央到地方的商税征收体系

上面谈到的财税管理体系，从中央到地方主要是负责田赋、徭役的征调的赋税管理机构。宋代商品经济十分发达和繁荣。商税在国家财政中占据非常重要地位。史称“州郡财计，除民租外，全赖商税。”（《宋会要辑稿》食货一七之二四）故宋代财税管理体制除田赋之外，还专门设立了商税管理体系，从中央到地方，直至乡村坊廊形成了一整套商税征收网络。

中央设太府等主管商税。地方各府、州、县广置商税征收管理机构。四京（东京开封府、西京河南府、南京应天府、北京大名府）和临安（今杭州）设都商税院，直属中央太府寺，其它各府、州均设“都税务”。县及相应的行政级别军、镇称“税务”或“税场”。在产盐、主要矿业区、交通要道的河津关卡、矿冶坑冶所在地设“税务”或“税场”、“税铺”。各地镇市墟场和交通要道、盐茶产地、金、银、铁、煤等坑冶所在地或手工业产地及商品集散地均设商税征管机构。北宋神宗年间全国1254个县共设“税务”“税场”2100个。（《元丰九域志》）“凡州县皆置务，关镇或有焉，大则置官监领，小则令、佐兼领，诸州仍令都监、监押同掌之”。（马端临：《文献通考》卷一四《征榷·征商》）州、县一级设“税务”，“税务”之下设“税场”，“税场”一般设于交通要道或贸易兴盛之处，还有盐、茶盛产地和坑冶所在地。税额较少的税场不置专职税官，则由形势户承包，承包税额向县“税务”解缴，此又叫“买朴”。税务还招募人员，派往辖区内的墟场、码头、河埠等交通要道处拦截商旅、查货征税。此类人员称作“拦头”。

宋代海外贸易成为有宋对外经济和文化联系的主要渠道。海外贸易空前兴盛，远远超过汉唐，就是尔后的明清也不能望其项背。宋代以广州、泉州为中心的东南沿海贸易港口，如通（今江苏南通）、楚（今淮安）、海（今连云港）、越（今浙江绍兴）、明州（今宁波市）、台（今临海）、福、漳、潮、雷（广东雷州）、琼（今海南海口）等星罗棋布。宋代海外贸易是工商业经济的重要组成部分，也是宋朝廷财政收入的重要来源。为了合理征收外贸的商税收入。宋代从中央到地方（主要是沿海地区）设立了专门的对外商税管理体系。中央设市舶司，专司海外贸易管理和进出口商品的商税征收，对外招商，对各国商人的接待、进出口商务的办理。沿海各进出口港口的州县均设市舶务、市舶场。其管理层级是市舶司（中央）——市舶务——市舶场（港口码头）。当时海外贸易中心是广州、泉州和明州。宋代在这些地方均设市舶务，负责征收国外商船商品的税收。税率一般10%—20%之间，仁宗时又减为10%。市舶务对外国进港的贵重物品，如珍珠、龙脑、玳瑁、象牙、镔铁、犀、鳖皮、珊瑚、玛瑙、乳香等实行“博买”，“博买”的比例是30%，“博买”是按时价收购，然后运往汴京，以满足权贵达官及富商大贾的奢侈生活的需要。

三 为实现赋役均平和税负公正而采取一系列的税收政策

自唐实行“两税”，计亩纳税以来，权贵和富豪之家隐匿田产、逃避赋税，贫民百姓田少地薄，反而负担重赋，税负不均至晚唐和北宋，日趋严重，朝野都关注这一久而未决的大问题。特别是宋代由于不抑兼并，土地自由买卖，大量土地集中到达官豪佑富商巨贾手中，他们凭借自己的政治地位、权势和雄厚的货币，买通官僚，勾结胥吏，上下其手，隐匿田土，逃避税负，把大量的田赋转嫁到无地和少地的农民身上，造成“豪富形势者田多而税少，贫弱者地薄而税重”，“贫者急于售田，则田少而税多；富者利于避役，则田多而税少”；“富者跨州轶县，所占者莫非膏腴，而赋调反轻；贫者所存无几，又且瘠薄，而赋调反重”。对此税赋不均之皇权专制社会长期存在的问题，连皇帝宋真宗都十分担忧，他说：‘天下税赋不均，豪富形势者田多而税少，贫弱者地薄而税重。由是富者益富，贫者益贫。“（《宋会要辑稿》食货一之十八）为解决这个令人头痛的问题，宋采取了一系列措施。

首先是括田。户部下令各路、州、县定期对乡村的土地实行清查。如庆历二年（1042）郭谘任大理寺丞时，在肥乡县与秘书丞孙琳用“千步方田法四出量括”，查明各户实有田产亩积，四百家原先抱纳“无地之租”的农户得豁免，一百余家豪富“无租之地”照章承纳赋役。经过清查，共括出隐田数百顷。括田均赋后，不少因避税而流亡他乡的农民返回了家园，肥乡县收得欠税80余万贯（钱）、石（粮）、两（棉）、匹（绢）。欧阳修曾任通判时亦实行括田，行千步均田法，使“逃户归业者五百余家”。（欧阳修：《欧阳修全集·奏议集》卷七）孙琳在蔡州蔡县行“千步均田法”，查清出豪强大户隐匿逃税田地26930余顷。神宗时，“千步均田法”，清查权贵豪佑匿田逃税的政策推行到全国各路大部分州县。熙宁五年（1072）王安石实行改革，推行新法，以《方田均税条例并式》颁行天下，清查全国隐匿田地千万余顷，在一定程度上缓解了全国赋役不均的问题，国家“两税”收入大为增加，国家财政收入每年增加数千万贯。实施“方田均税法”后，全国清丈土地，并令各州县一律把清丈的结果造册登记，分户把民户的田产、税额确定，制成方账、庄账存于州、县。另对农户将其田地、财产，纳税额制成方账、庄账，存州、县作为档案，把每户农民的土地，两税的负担额统统记入甲帖、户帖，由农民自己保管，让他们也知道自己的税负情况。乡、里都每年清查和造册本乡、里的土地和人口移动情况，分别向县、州报送。绍兴十二年（1142）推行经界法，以检查民户田产和落实赋税负担。所谓“经界法”，就是在清查民户田产基础上，划分确定各户田产之疆界，并绘制成图册。当时还设立了行经界法的专门机构，措置经界所。”负责核查田产，整理税籍，落实赋税负担，以实现赋役公平。

其法规定：“令民以所有田各置砧基簿，图田之形状，及其亩目四至、土地所宜，永为照应。即田不入簿者，虽有契据可执，并拘入官。诸县各为砧基簿三：一留县，一送漕，一送州。”（李心传：《建炎以来朝野杂记》甲集卷五《经界法》条）即具体做法是：州、县派员召集保正长、田主和佃客，逐丘踏勘，以定土地等级，计算各户亩积，再以都保为单位，图画山川形势道路，田宅丘段须东西相连，南北相照；再按踏勘结果置造砧基簿，一户一本，如实登记户田产的形状、四至、亩积。田地形势图一式三份，上报县、州、漕司；上级官府按图核查各户所报是否属实，隐瞒不报的部分，一经查出即被充公。政府派员丈量与民户自报相结合，丈量所画当地山川形势和民户田产坐落位置，只为官府核查提供依据。明代鱼鳞册即由此而来。最初源于理宗宝庆二年（1226）至绍定元年（1228）江西抚州实施经界，事讫之后“簿正一新”，其中除了丁口田簿、税苗簿、科折簿等外，还有“鱼鳞图四百九十七，簿一千有六”。（《抚州府志》卷三九）北宋的千步均田法和南宋的“经界法”，简捷易行，清查出大量隐匿田地，不少形势豪佑被迫如实纳税，国家财政收入大大增加，部分下户农民税负亦有所减轻，在一定程度上实现了赋税均平。连朱熹也说：经界“结局以后，田土狭阔，产钱重轻，条理灿然，各有归著。在民无业去产存之弊，在官无逃亡倚阔之欠，豪家大姓不容侥幸隐瞒，贫民下户不至偏受苦楚。至今四十五年，人无智愚，皆知经界以为利，而不以为害”，（经界）“讫事之后，田税均齐，里闾安靖，公私皆享其利。”（《朱文正公文集》卷一00，卷四七）

刮田，千步方田法、经界等法，都为清查隐田匿税，实现赋役均平，减轻农户特别是下户贫民的税负做出了显著的成绩。

其次，实行统一的度量衡。为了防止地方贪官和衙门胥吏任意搜刮民脂民膏以自肥，或巧取豪夺，在量器和衡器上玩弄手法，加重老百姓负担。宋朝廷特设了文思院作为国家机关，以统一制作量器和衡器。对谷物征收由文思院统一制作的斛、斗，作为“官斛”，又称“省斛”或“省斗”。全国统一容量，各地州、县在征收粮食时一律使用这种“官斛”作为量器。这种“省斛”，分两种，一种一斛容量五斗，一种容量为一石，（一石为二斛，即十斗）。统一的斛斗，就能使全国基本实现田赋的负担统一均平。对布帛的征收，对丝绸绢罗所有丝织品全国统一规定一个标准：一匹重”须及十二两“，长四十二尺，宽二尺五分。各地州县必须按照此规定缴纳；地方官不得任意增减，借机敲诈民户，有敲诈行为者，以犯法论处。

再其次，实行税收政策公开透明化。宋代商品经济是中国古代历史上罕见的繁荣时代。在二千余年皇权专制历史上是绝无仅有的。宋代的财政收入皇佑（1049—1054）治平（1064—1067）全国年总收入达一亿万贯。（曾巩《元丰类稿》卷三0，《议经费》）其中两税收入只见百分之五六左右，商税收入占94%—95%。商税收入如此巨大，主要是由于宋代统治者鼓励商品经济的发展，在税收政策上注重保护商人的正当权益。宋代商税税率仅为2%至3%。而且各地税务机关对税收政策实行阳光政策，透明而公开，对非理滋扰商人，特别是外商，严厉处理，如有敲诈勒索商人，任意违法征收，以中饱私囊者，轻者“处名”（免职、除名），严重者处以死刑。各地税务机关必须把所有征税条例全部公布于众，即“常税名物，令有司件析，颁行天下。揭于版，置官署屋壁，俾其遵守”（《宋史》卷一八六《食货志》下·八）要求把纳税名目逐一条例成文标在告示牌上，挂在税务机关的屋壁或门前，过往商人按此条例纳税。若税务私增条例上没有的税目，则商人可以拒绝缴纳，甚至可以并鼓励纳税人上诉，告发税务及税官。

四 严密而系统、多层次的监察体系

赋役不均是皇权专制社会长期普遍存在的弊病，宋代也在所难免。对此，宋代君臣也十分清楚。宋太宗就说过：“两税蠲减，朕无所惜。若实惠及贫民，虽每年放却亦不恨也。今州县城郭之内，则兼并之家侵削贫民，田亩之间则豪滑之吏，隐漏租赋，虚上逃账，此甚弊事！自秦变阡陌，井田之制不复，故豪滑兼并，租税减耗，遂致弃本逐末。……俟三五年，岁时丰捻，民庶康乐，必择强干有执守之人，先自两立法，止取土地顷亩，不以见垦及荒田，繁重者减之，侥幸者增益之，严其法制，务在必行，庶使百姓皆足，讼端永息矣！”（《续资治通鉴长编》卷三九，至道二年五月辛丑记事）宋真宗与宰相王旦也说：“监察御史张上言，天下旷土甚多，望依唐宇文融条约，差官核估。帝（真宗）曰：“此事未可遽行！然人言天下税赋不均，豪强形势者田多而税少，贫弱地薄而税重，由是富者益富，贫者益贫。”王旦曰：“田赋不均，诚如进旨，但须渐谋改定……”（《宋会要辑稿·食货一之一八）如何“渐谋改定”？宋代为实现赋税均平，打击权贵富豪隐田逃税，防止贪官胥吏枉法贪赃，搜刮民财，建立和制定了一套严密系统和多层次的监督体系，监督检查税收中官吏贪赃枉法和违法行为。

首先，在中央建立了一套系统严密双重的监察体系。宋廷中央设置御史台，御史台的最高长官为御史中丞。御史台是国家最高监察机关，御史台分三院：台院、殿院、察院。御史台之御史中丞下置五史，即左右巡使、监察史、廊下使。分别为侍御使、殿中侍御史、监察史充任。他们是御史中丞的副职。御史台的职能是：掌察官邪（包括财税官员的渎职、失职及违法之行为）、肃正纲纪（纠正错误税赋条例，在执行税赋法律中徇私枉法行为）、大事则廷辩，小事则弹劾。御史中丞由皇帝亲自任命，“掌法仪，纠百官之失”。他的权力极大，上可以监督弹劾宰相、皇亲国戚，对吏、户、刑、兵、礼、工各部官员进行监察。下可以监督察举（举报）地方各级官吏，即郡府州县官员。御史中丞弹劾宰相，宰相必须引咎辞职。中央门下省还设立了谏院。谏院与御史台是不相隶属的平级机关。在唐代谏院只负责向皇帝进谏。至宋代，谏院除向皇帝进言外，还负责举发臣下的不法行为，对政府各部门包括主管国家财政的户部、盐铁司、度支司等有司的官员进行监督，察税赋政策的得失、官员之违法行为。中央一级的御史台与谏院是互相监督的。“台谏合流”，俗称“台谏”，彼此只对皇帝一人负责。充任御史台的监察御史必须至少有两任县令者才有资格。他们是由皇帝亲自从地方官员中提拔出来，他们都是进士出身，真正的士大夫，重名节而不唯图财利，有节操的士人。

其次是地方行政监察机构，也是多层的严密而又系统。地方行政监督分路级监督机构和州级监督机构。路级监督机构有转运司、提点刑狱司、提举常平司或安抚司，统称监司。府州级监督机构设通判厅，通判厅长官称通判。地方上的转运司，提点刑狱司，提举常平司（安抚司主要是在军事要塞设置，主管军需，征收军需钱粮）与州通判并列督责一路的州县的官员，其主要职能是“临安一路，寄耳目之任，专制举之权”。即对州、县官员实行监督，监察贪赃枉法、不尽职不尽责之行为，举劾税收中的违法行为。地方上这两套监察系统上下相维，内外相制，密如网络。“建制之道最为合宜，监司附从一路，守臣附从一州，令宰附从一县，皆与天子分土而治”（《宋史》《范縝传》）。地方官如有任意增税或巧取豪夺，鱼肉百姓，如中央蠲免赋役的政策不能落实到民户，地方官自行逼勤民户缴纳中饱私囊，都在监司查办的范围。

通判的职责是专门监察本州、县官员的违法行为。朝廷对地方政府官员的监督则采取监司出巡的办法，按察州县，举劾税收中的违法行为，按劾残害百姓者，并参与地方防灾，救灾，灾后黜免赋役的政策制定、执行和落实诸事。在边镇军事要塞则设经略使、安抚使。经略使、安抚使地位均高于军事长官和当地的州县的知州、知县之上。转运司、提举常平司亦高于州县的知州、知县官。

宋代监察制度严密而完善，无论是中央和地方均有多个层次，即两层级互相独立，互相监督。宋廷对各级监督官吏都有严格的考核制度，除中央定期派员稽查外，并授予被监察对象对监察官实行监察的权力，各系统的监察机关可对与自己并列的监察系统实行相互举察，尚书省谏院对御史台的监察负责，对地方各路监司官员的监察主要由御史台负责，监司各司互不隶属，互相监督、察举，监司同时负责对府州通判的监督。

宋代的税赋管理的监督机关体系完善，多层级，权力相互制约。台谏与宰执抗衡。就连宰相也不能对赋税政策独断专行，如有违法与贪渎，御史台和谏院也可弹劾他，并迫其下台。诚足为贵的是宋代多层次的两套完整的监督体系，都能更好地发挥监管作用，两套系统均有效地行施职权。所以，宋代中央制定的财税政策都能较顺利的执行，特别是北宋时期（宋末因吏治腐败而被破坏）财税政策顺于民心，贯彻执行到位，社会经济发达，工商业经济空前繁荣。此处的一个重要原因是宋代有一套得力配套措施，使这两套监督体系能顺利运行。这就是宋代的开国皇帝宋太祖赵匡胤登基时，就制订了一条“家规”，他率领子弟于祖庙前立于誓言，无论任何时候，任何人继承祖业和皇位，都必须遵守“不杀士大夫及言事人”。这就为言论自由广开“民主”之路，开了不以言获罪的开明政治之先河，奠定了一个开明宽松的政治环境，创造了专制皇朝中政治文明的新局面。故宋代知识分子敢于言事，大臣也敢于在皇帝面前据理力争，不怕逆鳞而获罪。包拯曾在朝堂上与神宗皇帝争执，唾沫溅到神宗皇帝面上，皇帝以袍袖拭之，最后还采纳了包拯的建议。宋代开明的政治，宽容的政治气氛，养成了一批耿直敢言之士和正值忠诚的大臣，人人敢于负责。所以，宋代能发挥监督机构体系的职能，保障了宋代三百余年财政收入的稳定，尽管宋代从立国到亡国，均遭到金、辽、蒙的入侵，连年巨额赔款，财政总未枯竭，能苟延300余载，不是没有原由的。恰如顾炎武所说：“此皆汉唐所不及，故继享至三百年”。

宋代多层级、完整严密的财税监督体制是值得我们在财税改革中借镜的。它的财税政策的公开透明，财税监督机关的互相检查、上下相维、内外相制，独立行使职权也是值得我们研究和借鉴的。

F812．9

A

1008－4614－（2015）02－0027－04

2015－1－30

周道生（1945—），男，湖南祁东人，湖南税务高等专科学校教授。