推动研究型审计高质量发展的路径和方法探讨

陈思芸 林耀东

（1.浙江浙商金控有限公司，浙江 杭州 310000；2.浙江省交通投资集团有限公司，浙江 杭州 310000）

一、研究背景

习近平总书记在党的二十届中央审计委员会第一次审计会议强调，要如雷贯耳，坚持依法审计，做实研究型审计，发扬斗争精神，增强斗争本领，打造经济监督的“特种部队”；做好与其他监督的贯通协同，形成监督合力。《“十四五”国家审计工作发展规划》提出，要创新审计理念思路，积极开展研究型审计。2022年全国审计工作会议提出，深入开展研究型审计是实现新时代审计事业高质量发展的必由之路。

本文简要概述了研究型审计概念提出以来业内对研究型审计的理解阐释，并围绕研究型审计重点探讨了研究型审计对审计人员综合能力的挑战及应对措施，以及通过研究型审计提升审计质量、推动研究型审计进一步发展的路径，以供参考借鉴。

二、研究型审计概述

审计署有关专家认为，研究型审计是一个从个别到一般审计，从孤立到系统、透过现象解释本质的新时代背景下建设性的审计模式。也有学者认为，研究型审计是从个别经验提炼一般规律，从现象说明深入本质揭示，在总结审计理念发展和审计实践的基础上提出的一种全新的审计手段，研究型审计具有科学性、宏观性、实践性、系统性、创新性特点。

笔者认为，研究型审计是在审计过程中树立研究思维，通过加强对被审计单位内部情况的全面认知和对外部环境的深刻理解，深入挖掘审计发现问题的根本原因、揭示背后的核心问题，同时结合被审计单位实际情况，提出具有建设性和可操作性的审计建议。研究型审计的关键是要将研究思维和行为贯彻到审计项目的全过程，不仅要研究被审计单位出现问题的根本原因，还要研究用于挖掘根本原因的审计方法和手段。高质量的研究型审计能为被审计单位提供准确的整改指导，提升被审计单位的综合管理能力。

三、审计人员面临的挑战及应对措施

相较于传统的审计，研究型审计要求审计人员综合归纳审计发现，由小见大提出综合性审计建议，因此，对审计人员的综合能力提出了更高要求。首先要分析审计人员在专业能力和研究思维方面的挑战，然后探讨分析提升这两方面能力的应对措施。

（一）对专业能力的挑战

一是需要深入沉浸审计知识，在充分理解的基础上举一反三。研究型审计要深挖问题的根本原因，然而，现有审计手段有时难以实现，而研究型审计鼓励对审计方案、程序手段进行合理创新。要因地制宜创新审计方案和程序手段，需要审计成员充分吸收审计专业知识，对审计程序的理解不再浮于表面，而是要解读背后的审计目的以及程序如何合理实现目的，从而使审计成员能将审计程序背后的理念有效运用，在研究型审计需要创新时提出契合实际的审计方案和程序手段，有效实现研究型审计目的。

二是需要延伸知识储备和提升广度，包括审计及相关专业以外的学科。研究型审计要求审计成员加强对被审计单位的全面认知，并结合相关了解分析审计发现问题的根本原因，审计成员应当具备理解单位制度架构、业务性质、经营目的、价值导向、控制系统的能力。如果审计成员仅具备审计专业知识和实施审计工作的能力，将难以应对面向多元化以及高度电子化单位的全面审计。因此，审计成员除了具备审计相关专业知识及能力外，还应进一步广泛学习和掌握其他学科理论知识，如统计学、信息技术及与被审计单位业务性质挂钩的学科，扩展知识储备，充实技能经验，为开展研究型审计提供进一步支持。

（二）对研究思维的挑战

一是需要关注行业动向变化，保持审计职业敏感。研究型审计在深挖问题根本原因时，除了要考虑被审计单位具体情况，还要结合外部环境因素，例如被审计单位所在行业的政策性变化等因素。因此，审计成员需要持续关注相关行业发展动向，把握对应领域新趋势，保持审计职业敏感，应用职业判断能力，时刻考虑行业及领域变革带来的潜在风险，运用研究思维分析是否调整审计侧重点，从而提高研究型审计的准度和效率。

二是需要将理念与实践结合，提高辩证思考能力。研究型审计要将研究贯穿审计过程全过程，审计成员需要持续在审计过程中应用研究思维。如何养成主动的研究思维，并将研究思维应用到实践过程中，是对审计成员研究思维的一大挑战。审计成员需要时刻提醒自身保持研究思维，在审计工作过程中不断实践，加强辩证思考、总结归纳的能力，培养研究思维的实操应用。

（三）提升审计成员综合能力的途径

一是充分学习制度文件，理解并领会会议精神。审计成员可以通过阅读下发的通知、会议简讯、行业内的解读文章等，从宏观层面出发，领会开展研究型审计的重要意图和使命，明确对研究型审计的理解，并启发研究型审计的应用方法和途径，从而迈出实施研究型审计的第一步。

二是组织学习及研讨，鼓励迸发研究思维。例如，由审计成员所在单位或部门不定期下发行业风向期刊，组织审计成员学习新政策及审计案例，引导审计成员研究思维萌发；同时开展相应的研讨会，鼓励发言，增加审计成员应用研究思维的机会。

三是通过团队结构调整，鼓励审计创新实施。审计成员可以自发组成审计讨论兴趣小组，对行业热点、典型案例进行讨论，积极探讨审计手段创新。同时，也可以由所在单位或部门调整审计团队结构，通过扁平化的方式紧密团队关系，倡导审计成员踊跃提出创新审计手段，并增加实施机会。

四是丰富团队构成，组建多元化审计团队。例如，将非审计专业的其他专业领域人才引入审计团队，与现有审计成员在实践过程中互相磨合，使审计成员拓宽知识储备广度，迸发思维火花，有效开拓审计工作思维方向，提高研究型审计工作的全面性。

四、通过研究型审计提升审计质量的主要方法

传统审计在通过现有的审计方案和程序手段发现某一问题后，提出针对该问题的整改方法，将个别问题的解决作为整改完成的信号，是发生问题—发现问题—整改问题的流程。与传统审计相比，研究型审计一方面，通过创新丰富审计手段的方法，发现更多风险事项；另一方面，拓展研究思维，结合被审计单位具体情况及行业现状发掘浮出问题的根本原因，将浮于表面的问题不断深化，例如被审计单位考核制度、风险偏好、价值导向导致的原因等，从而为被审计单位提供更有效的建议，全面降低潜在风险。研究型审计与传统审计的区别使其能产出高质量审计成果，更好地为被审计单位提供优化方案。对于如何通过研究型审计提升审计质量，业内还在不断追索探究，从研究思维和实施手段出发通过研究型审计提升审计质量的路径包括以下几个方面：

（一）研究思维方面

在审计项目空隙期间，各审计单位可以通过不定期进行审计交流和经验分享的方式，提高对研究型审计的理解应用。例如，组织宣传研究型审计实践案例，开展案例分析，在案例解析和讨论中拓展研究思维，集思广益。又如，组建审计工作交流平台，促进研究型审计理论概念、实操方法的即时讨论，实时推动关于研究型审计的理论研讨和业务交流。此外，可以通过激励计划等方式，鼓励审计成员实践研究型审计，鼓励研究型审计项目参与人员将项目经验与对研究思维的应用理解落地形成分享稿，一方面，使撰稿人在写作过程中消化吸收研究思维应用理解，另一方面，为其他审计成员提供研究思维应用理解方面的指导经验。同时，通过将研究型审计项目参与人员与尚未参与研究型审计项目的审计成员组合形成新的审计团队，以老带新，使新成员更快融入团队，通过应用研究思维实施研究型审计。

在研究型审计开展过程中，鼓励审计成员加强对审计过程中发现的问题、被审计单位具体情况、行业现状的综合分析，提高对研究思维的应用，以推动审计质量上升和成果转化。例如，审计成员可以根据被审计单位制度梳理风险控制点，分析未被覆盖的潜在风险点，先假设未被覆盖风险点将出现实质性风险，在假设基础上提取审计材料，通过审阅对应材料确定或排除假设，向着确实发现疑点的方向继续发掘，直指问题本质。又如，面对已经发现的问题，审计成员结合对被审计单位的了解和过往审计项目经验，以头脑风暴等方式提出几个可能的根本原因所在方向，结合实际情况综合考虑设计可操作的针对性审计程序，确定或排除根本原因。

（二）实施手段方面

在审计过程中，审计团队需要多维度、多方面了解被审计单位实际情况，对潜在风险点形成基本预期，以便后续发现问题时迅速追根溯源，一针见血地指出本质问题，并提出有实施基础、能有效落实的整改意见。审计团队与被审计单位各部门访谈，查阅相关制度，了解被审计单位组织架构、职责划分、绩效重点，分析各部门的价值导向和风险偏好、部门间可能存在利益冲突的事项等，列举潜在风险点。例如，对于新增业务，业务条线基于考核绩效重点，会产生相应的风险偏好，业务后续若发生风险，也可能是前期准入时风险偏好对风险不敏感导致新增业务本身潜在风险较高，在提取审计材料进行分析排查后，可建议被审计单位适当调整考核比重，或增加风险条线在新增业务准入流程中的话语权，在准入阶段减少承接风险业务的可能性。通过类似方法，逐一排查潜在风险点，有助于审计团队加强研究型审计覆盖的广度和提升深度，提高审计质量。

除此之外，随着信息技术高度发展，探索更多利用大数据分析手段实现审计目的的路径，有助于做实研究型审计、提高审计质量。审计团队可以引入现有的数据分析工具，采用其强大的数据挖掘能力提炼疑点，例如，将了解到的被审计单位某一事项的各种参数信息导入其中，搭建模型进行预测分析，对于偏离数据进一步挖掘偏离原因，形成问题清单。随着研究型审计项目经验增加，审计团队可以根据审计过程中数据分析的经验提炼系统需求，建立适宜研究型审计的数据分析工具，提高研究型审计的审计效率。

（三）推动研究型审计高质量发展的路径

对于推动研究型审计实践的路径，业内学者已经提出较多思考。例如，有学者提出，可以通过审前建立翔实的审计对象资料库、审中注意研究与实践结合，审后加强复盘总结等方式，将研究型审计贯穿审计过程始终。本文主要从如何引导审计成员的方向，对推动研究型审计发展的路径提出建议。

一是引导审计成员在审计过程中全程保持研究思维并实施研究行为。实施研究型审计需要将研究贯穿审计过程始终，因此，审计成员持续保持研究思维和实施研究行为十分重要。可以由具备研究型审计项目经验的审计成员梳理在审计过程中实施的研究行为，以及如何全程保持研究思维的工作要点，形成关于研究型审计的初步操作指引，通过操作指引引导其他审计成员在动作行为上与研究型审计工作要点趋同，使审计成员先熟悉研究型审计的工作行为，再进一步在项目工作过程中启发审计成员思考操作指引的背后含义，从而使被引导者逐步实现对研究思维的理解和应用。此外，可通过指派具备研究型审计项目经验的成员作为审计团队的顾问，协同项目审计工作，在项目过程中适时指导审计团队一些研究思路和方向，使研究在审计过程中得到持续推进。

二是鼓励审计成员从应用研究思维走向主动发起研究，从跟随研究性审计理念走向引领之路。可以通过多手段改建部门价值导向，使审计成员感受到单位和部门对发展研究型审计、创新审计方案和程序手段的坚定决心。例如，通过调整考核方式，增加关于开展研究型审计、创新审计方案和程序手段、通过研究型审计发现被审计单位问题根本原因等与研究型审计相关方面的考评占比，督促审计成员主动发起、主动参加研究型审计。又如，不定期开展与研究型审计相关的论文征文活动，鼓励审计成员结合脱密的研究型审计实例分享对研究型审计的理解和应用经验，促进成果转化，将优秀论文作为宣传引导材料，进一步宣传研究型审计。此外，单位和部门还可以通过设立与研究型审计相关的奖项、表彰在研究型审计理念和应用方面做出突破的审计成员，通过树立典型的方式激发其他审计成员主动发起研究型审计的积极性。最后，所在单位和部门需要为审计成员发起研究型审计提供坚实基础和道路指引，认真审核上报的研究型审计方案，对操作性强、合理创新的给予大力支持，对异想天开、不切实际的要求修订重整，要求审计成员脚踏实地做实研究型审计，不偏离单位审计工作发展规划方针，在科学理念的指导下规划研究型审计发展道路，使研究型审计高效发展和完善，为企业管理提供助力。